האם האמנה למניעת כפל מס בין רוסיה לאוסטריה הופכת את האחרונה לסוג של מקלט מס?

מאת: אלי דורון, עורך דין - ירון טיקוצקי, עורך דין (רואה חשבון) - רוסלן ביקנוב, משפטן

1/1/1900

בסיטואציה של עסקאות בינלאומיות, עלול להיווצר מצב של כפל-מס, אם יותר ממדינה אחת תממש את זכותה להטיל מס על אותה ההכנסה מכוח זיקתה לאותה הכנסה. מדובר למעשה באמצעי שיתוף פעולה מובהק בתחום המס בין מדינות המקבל משמעות מיוחדת בעידן של גלובליזציה ופריסה גלובלית של עסקים. בחיבור זה נסקור את עיקרי האמנה למניעת כפל מס בין רוסיה לאוסטריה(להלן: האמנה).
כמעט כל ההסכמים למניעת כפל מס שכרתה רוסיה עם מדינות זרות, מבוססים על מודל האמנה של OECD למניעת כפל מס (להלן: המודל).

הדגש במודל הינו בבירור להעדיף את מדינת התושבות. יש יותר זכויות מיסוי למדינת התושבות על המדינה המארחת או מדינת המקור. כך ברוב האמנות בין רוסיה למדינות אחרות, הריביות שאינן קשורות לפעילות "מוסד הקבע" פטורות ממס בשטחה של רוסיה. בחלק מן האמנות ישנם שיעורים נמוכים של המס על הריביות.
האמנה בין רוסיה לאוסטריה מאוד אטרקטיבית לכל הפחות בעניין שלושה מקורות הרווח שהם דיבידנדים, תמלוגים וריביות.

דיבידנדים
לעניין הדיבידנדים נקבע באמנה בסעיף 10 כך (בתרגום חופשי לעברית):

1. דיבידנדים ששילמה חברה שהיא תושבת מדינה מתקשרת לתושב המדינה המתקשרת האחרת, ניתן לחייבם במס באותה המדינה האחרת.
2. אולם ניתן לחייב במס דיבידנדים כאלה גם במדינה המתקשרת שבה נמצא מקום מושב החברה המשלמת את הדיבידנדים, ולפי דיני אותה מדינה, אולם אם בעל הזכות שביושר לדיבידנדים הוא תושב המדינה המתקשרת האחרת, המס שיוטל כך לא יעלה על:
א) 5 אחוזים מהסכום ברוטו של הדיבידנדים אם בעל הזכות שביושר מחזיק לפחות ב-10 אחוזים מהון החברה המשלמת את הדיבידנדים והשתתפותו בה עולה על 100,000 דולר;
ב) 15 אחוזים מהסכום ברוטו של הדיבידנדים בכל המקרים האחרים.
על מנת להבין את התנאים המועדפים שנוצרים, יש להיזקק לשיעורי המס בפועל בשתי המדינות הללו. כך באוסטריה שיעור המס על דיבידנד המחולק לתושב אוסטרי מחברה תושבת זרה הוא 5%, ואילו ברוסיה, באותן נסיבות, שיעור המס הינו 9%.

ריביות
לעניין אופן מיסוייה של רישית, נשווה להלן בין שני נוסחים של סעיפים רלוונטים: זה המקורי במודל וזה המופיע באמנה עסקינן. אביאם באנגלית כיוון שחשוב לשים לב להבדלי הניסוח במקור. וכך קובע סעיף 11 במודל:
Interest arising in a Contracting State and paid to a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State.
כלומר הסעיף נוקט בלשון "יכול" (may) ולא "חייב". בס"ק 2 המודל מסייג:
על אף האמור, אפשר להטיל מס על ריבית זו במדינה המתקשרת שבה מקורה, ובהתאם לחוקי אותה מדינה, אך שיעור המס המוטל כך לא יעלה על 10 אחוזים מסכום הריבית.
לעומת זאת, האמנה בסעיף 11 נוקטת בלשון הבאה:
Interest arising in a Contracting State and paid to a resident of the other Contracting State shall be taxable only in that other State if such resident is the beneficial owner of the interest.
כלומר הסעיף כאן נוקט בלשון המחריגה את המיסוי אך ורק למדינת התושבות. ראוי לציין כי סעיף סייג, דוגמת זה המופיע בס"ק 2 בנוסח המודל כאמור לעיל, פשוט לא מופיע באמנה.
שיעור המס על ריבית ברוסיה הוא 20%, בעוד באוסטריה הינו 0%.

תמלוגים
לעניין התמלוגים קובעת האמנה בדומה לריביות:
Royalties arising in a Contracting State and paid to a resident of the other Contracting State shall be taxable only in that other State if such resident is the beneficial owner of the royalties.
שיעור המס ברוסיה על תמלוגים שמקבל תושב רוסי ממדינה אחרת בדומה לשיעור המס על ריביות הינו 20%, בעוד שיעור מס כזה באוסטריה הינו 0%.
לאור כל האמור לעיל, ניתן לראות כי התנאים לעניין המיסוי די אטרקטיביים באוסטריה בכל הקשור לשלושת מקורות הרווח שתוארו.
יוצא איפוא שלפחות באופן חלקי, קרי, ביחס לסוגי הכנסות ספציפיים, אוסטריה הינה בבחינת מקלט מס בכל הנוגע לאפשרות להשתמש בה כ"גשר" לפעילות ברוסיה.