הוראות ניהול פנקסים

מאת: אלי דורון, עורך דין - ירון טיקוצקי, עורך דין (רואה חשבון) - שרון פישמן, עורכת דין

1/1/2010

הוראות ניהול פנקסים – החובה לנהל ספר הזמנות

תוספת י"א להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסים), התשל"ו-1976 מונה שורה ארוכה של חובות ניהול מערכת חשבונות הנדרשות מנותני שירותים ובעלי עסקים אחרים אשר לא נכנסים לגדר אף אחת מן התוספות האחרות להוראות. כך למשל נדרשים נותני השירותים השונים לנהל ספר תקבולים ותשלומים, סרט קופה רושמת, תיק תיעוד חוץ ועוד. במאמר זה נבקש להתמקד באחת החובות המוטלות על עוסק במתן שירותים והיא ניהול ספר הזמנות.

חובה זו מוסדרת בסעיף 2(ג)(4) להוראות, הקובע כי על עוסק במתן שירותים לנהל "ספר הזמנות שבו יירשמו כל ההזמנות לשירות, פרט לשירות המבוצע בנוכחות המזמין במקום עסקו הקבוע של נותן השירות ונערך לגביו התיעוד הנדרש על פי הוראות אלה, מיד בגמר השירות ; נרשמו עם קבלת ההזמנה התאריך, שם המזמין ומענו ותיאור השירות המוזמן בחשבונית, אין חובה לרשום הזמנה זו בספר הזמנות. עם גמר השירות תושלם החשבונית ברישום יתר הפרטים הנדרשים בסעיף 9". השאלה המתבקשת נוכח האמור לעיל היא מי הם אותם נותני השירותים אשר נכנסים לגדר החריג הפוטר אותם מרישום הזמנה בספר, אם אותה ההזמנה מבוצעת בנוכחות המזמין ובמקום עסקו הקבוע של העוסק.

על אף שלא קיימת תשובה חד משמעית לשאלה זו בפסיקה, אנו סבורים כי ניתן לתת מענה לשאלה זו באמצעות פרשנות תכליתית של הסעיף. מאחר שכל תכליתן של הוראות ניהול פנקסים הן לאפשר הערכה נכונה של הפעילות העסקית של הנישום, הרי שנותני השירותים אשר לא ידרשו לנהל ספר הזמנות הם אלו אשר ניהול ספר הזמנות בעסקם אינו יכול לשמש ככלי לשיקוף נכון של הכנסותיהם ו/או הוצאותיהם לצורך ביקורת של רשויות המס או שומת עסקיהם. אנו סבורים כי דווקא החריג בדבר ביצוע השירות בנוכחות המזמין משקף את השאיפה של רשויות המס להתחקות אחר ההכנסות האמיתיות של הנישום יותר מכל. טול למשל עסק כגון מספרה, שם רב השירות ניתן תמיד בנוכחות המזמין ותמיד במקום עסקו הקבוע של הנישום. שירות זה נכנס לכאורה לגדרו של החריג בדבר ניהול ספר הזמנות. ודוק, נראה כי לא בכדי ניתן להחיל את החריג על עסק כגון מספרה, שכן במספרות רבות כלל לא קיים נוהל של הזמנות תור מראש ולקוחות רבים מגיעים למספרה על בסיס מקום פנוי. לחילופין, במספרות בהם מונהג סדר קביעת תורים, יתכנו מקרים בהם לקוחות אשר הזמינו תור מראש לא הגיעו מסיבה זו או אחרת והעבודה לא בוצעה. בנוסף, יש לזכור כי מספרה הינה עסק דינאמי וקביעת התורים יכולה להתבצע אף כשעה או שעתיים מראש, מה שלא מאפשר לנהל ספר הזמנות מסודר. עולה מכאן כי בעסק כגון מספרה, ספר הזמנות אינו יכול לשמש ככלי יעיל לצורך בקרה על גובה ההכנסות, שכן מכורח תנאי העבודה במספרה יהיו לרב פערים בין הסכום שימצא בסרט הקופה הרושמת לבין הסכום האמור להיות רשום בהתאם לספר ההזמנות.

נסכם ונאמר, כי על אף שלא הפסיקה ולא החוק לא פטרו מפורשות עסקים כגון מספרות מניהול ספר הזמנות כחלק מן החומר החשבונאי, הרי שלאור כל האמור לעיל אנו סבורים כי לא יהיה באי ניהול ספר הזמנות בידי עוסק כגון מספרה משום סטייה מהותית מהוראות ניהול פנקסים.