יתרונות המס הצומחים מקבוצות רכישה

מאת: אלי דורון, עורך דין - ירון טיקוצקי, עורך דין (רואה חשבון) - עמית כהן, משפטן

1/9/2009

תופעת התארגנות של קבוצות יחידים לצורך רכישה משותפת של קרקע לשם בניית מגורים, הידועה בשמה המקובל "קבוצת רכישה", התפתחה וצמחה בשנים האחרונות למימדים משמעותיים. רשות המיסים מכנה את אותן קבוצות רכישה כ-"עמותות בנייה", זאת חרף העובדה שמרבית קבוצות הרכישה אינן עולות בקנה אחד, כלל ועיקר, עם הגדרת החוק כפי שעולה מחוק העמותות, תש"ס-1980, כמו כן אותן קבוצות אינן נרשמו ו/או התאגדו כעמותה.

תופעה זו מייצרת יתרונות מובנים לעניין עלות רכישת הדירות כפועל יוצא מחיסכון במרכיב הרווח היזמי ובמרכיב המיסוי, ובכך מהווה חלופה לגיטימית לרכישת דירת מגורים במחירים אטרקטיביים. במאמר זה, נבקש להתייחס להיבט המיסוי הצומח מעסקאות של קבוצות רכישה שמהווה כאמור נדבך מרכזי בכדאיותה הכלכלית של העסקה. עד לא מכבר, יתרונות המיסוי הגלומים בעסקאות של קבוצות רכישה נגזרו משני מוקדים עיקריים: תשלום מס רכישה מופחת ותשלום מע"מ מופחת. מאידך, בעקבות פסיקה של ביהמ"ש העליון, יתכן ונפתח פתח ליתרון מס נוסף, אשר יתכן ויהא בעל משקל רב יותר משני יתרונות המס דלעיל.

ראשית נבקש להתייחס לשני היתרונות המובהקים, הברורים הגלומים בעסקאות של קבוצות רכישה:
1. מס רכישה - מכירת זכות במקרקעין מקימה, בין היתר, חבות במס רכישה על הרוכש כפי שעולה מסעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, בשיעור מסוים משווי המכירה. בעסקת מכירה קלאסית מקבלן, הן הקבלן והן רוכש הדירה משלמים מס רכישה, הקבלן על מרכיב הקרקע ואילו הדייר חב במס רכישה עבור עסקת רכישת הדירה. מאידך, בעסקה של קבוצת רכישה, "הדייר" אינו מתיימר לרכוש.
 

2. מס ערך מוסף - לפי לשון סעיף 7 לחוק מע"מ, התשל"ו-1975 (להלן: חוק המע"מ), קבלן המוכר דירת מגורים, כמוצר מוגמר, חב במע"מ על מחיר העסקה המלא, קרי: מחיר הקרקע, הרווח היזמי, שווי שירותי הבנייה וכל תמורה אחרת הכלולה במחיר הדירה מכוח הסכם הרכישה. מאידך, בקבוצת רכישה, המקרקעין נמכרים לרוב על ידי אדם שלרוב אינו עונה להגדרה "עוסק" כמשמעותה בסעיף 1 לחוק המע"מ. הדברים יפים גם לגבי רוכש הדירה שעל פי רוב אינו עונה להגדרה "עוסק". במצב דברים זה, מכירת המקרקעין אינה חבה במע"מ. כפועל יוצא תשלום המע"מ יהא רק בגין מרכיב שירותי הבנייה ולא בגין מרכיב הקרקע, החיסכון יהא בשיעור 16.5% מהתמורה על מרכיב הקרקע. יתרה מכך קיים חיסכון מסוים בגין המרכיב היזמי, אגרות והיטלים ומס רכישה שכן כל אלה מגולמים למחיר הסופי של הנכס.

כאמור, בנוסף לשני יתרונות המיסוי המובהקים דלעיל, יתכן ולאחרונה נפתח הצוהר ליתרון מיסוי נוסף. בפס"ד חמאיסי (3626/06) נקבע על ידי בית המשפט העליון כי הפטור מהיטל השבחה כפי שעולה מן הפרשנות הלשונית והתכליתית של סעיף 19 (ג)(1) לחוק התכנון והבנייה, התשכ"ה-1965, יינתן לא רק לדירת מגורים קיימת, אלא גם לדירת מגורים חדשה הנבנית "על קרקע בתולה ועל מגרש ריק".

לענייננו, לא ברור האם הסעיף דלעיל יחול גם לגבי מספר בעלים המחזיקים בחלקה משותפת אחת, כפי שקורה, הלכה למעשה, בקבוצות רכישה, קרי האם כל אחד מהבעלים יהא זכאי לפטור מהיטל השבחה בגין הדירה שיבנה? סוגיה זו נידונה לאחרונה בפני בית המשפט השלום בפתח תקווה בפס"ד גור נ' הוועדה המקומית פתח תקווה (13041/08). במקרה דנן, פוצלה חלקה בשטח גדול למספר תתי חלקות רבים. אחד הבעלים, שקיבל זכויות בתת חלקה, ביקש פטור מתשלום היטל השבחה בגין בניית בית מגוריו מכוח סעיף 19(ג)(1), אולם הוועדה דחתה את בקשתו. בהנמקתה, נאמר כי הפטור הקבוע בסעיף דלעיל, יינתן פעם אחת עבור החלקה כולה שכן מתן פטור לכל אחד ואחד מבעלי תתי החלקות, יאיין את מקורות המימון של הפיתוח המקומי. בית המשפט השלום דחה את החלטת הוועדה ובכך העניק פרשנות מורחבת ללשון החוק ולהלכת חמאיסי דלעיל. יש לציין כי על אף שעסקינן בפסיקה של בית המשפט השלום, בהחלט ניתן ללמוד על יתרון מס נוסף שיוענק לחברי קבוצות רכישה בדמות פטור מהיטל השבחה שיחול על כל אחד ואחד מיחידי הקבוצה וכפועל יוצא להגביר את כדאיותה הכלכלית של העסקה כולה.