מאת:

בית המשפט העליון פסק הוצאות פיתוח מגרש אינן מהוות חלק ממחיר המקרקעין לצורך חישוב מס רכישה

בית המשפט העליון דן בשני ערעורים שבמרכזם השאלה האם בעת רכישת מקרקעין שלא עברו פיתוח, תוך התחייבות לשאת בהוצאת הפיתוח של המגרש, יש לראות בסכום שאותו מתחייב לשלם הרוכש עבור פיתוח המגרש כחלק ממחיר המקרקעין המחויב במס רכישה או שמא יש לראות את ההתחייבות לשאת בהוצאות הפיתוח כהתחייבות נפרדת מההתחייבות לרכישת המקרקעין שאין לשלם עליה מס רכישה.
 
רקע עובדתי
שני הערעורים עסקו בחברות יזמיות אשר רכשו מקרקעין המיועדים לבניה עתידית שטרם בוצעו בהם עבודות פיתוח.
בערעור הראשון נדונה רכישת מקרקעין בעפולה מרשות מקרקעי ישראל כאשר במועד הרכישה המקרקעין טרם עברו פיתוח. במסגרת ההסכם נקבע, כי חלקו הקטן של המחיר החוזי משולם בעבור המקרקעין ואילו חלקו הארי של המחיר החוזי משולם בעבור פיתוח עתידי של המקרקעין אותו התחייבה לבצע רשות מקרקעי ישראל.
בערעור השני נדונה רכישת מקרקעין בקיסריה מהחברה לפיתוח קיסריה, כאשר המקרקעין טרם עברו פיתוח בעת עריכת ההסכם. במסגרת ההסכם לא נערכה חלוקה של הסכום בין עלות המקרקעין לבין עלות עבודות הפיתוח אולם צוין, כי הסכום הנקוב בהסכם כולל בתוכו את עלות עבודות הפיתוח העתידיות שאותן תבצע החברה לפיתוח קיסריה.
במסגרת שני ההליכים הגישו החברות היזמיות (הרוכשות) שומה עצמית לתשלום מס רכישה, כאשר לגבי המקרקעין בעפולה נקבעה השומה בהתאם לשווי המקרקעין הנקוב בהסכם ואילו לגבי המקרקעין בקיסריה, נקבע שווי המקרקעין על ידי הרוכשת על ידי הפחתה של השווי המוערך של עבודות הפיתוח מתוך כלל המחיר הנקוב בהסכם המכר.
בשני המקרים רשויות מיסוי מקרקעין דחו את השומה העצמית שאותה ערכו הרוכשות והוציאו לרוכשות שומת מס רכישה המבוססת על מלוא הסכומים הנקובים בהסכמי הרכישה, לרבות הוצאות הפיתוח.
הרוכשות הגישו שני עררים לבית המשפט המחוזי (בשבתו כוועדת ערר לענייני מיסוי מקרקעין) על החלטת מנהל מיסוי מקרקעין ושני העררים התקבלו.
מנהל מיסוי מקרקעין לא השלים עם הכרעת בית המשפט המחוזי והגיש ערעור על פסקי הדין לבית המשפט העליון אשר דן בשני הערעורים במאוחד והחליט לדחות את הערעורים ולאמץ את עמדת בית המשפט המחוזי בניגוד לדעתו של מנהל מיסוי מקרקעין.
 
הבסיס המשפטי
סעיף 9(א) לחוק מיסוי מקרקעין קובע כדלקמן:
"מס רכישה
9.    (א)  במכירת זכות במקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישת מקרקעין (להלן – מס רכישה); מס הרכישה יהיה בשיעור משווי המכירה ..."
"שווי המכירה" הוגדר בסעיף 17(א) לחוק מיסוי מקרקעין, וזאת כלהלן:
"שווי המכירה
17.   (א)  שווי המכירה הוא שווי ביום המכירה של הזכות במקרקעין הנמכרת כשהיא נקיה מכל שעבוד הבא להבטיח חוב, משכנתה או זכות אחרת הבאה להבטיח תשלום."
בפסיקת בית המשפט העליון לאורך השנים נקבע, כי הפרשנות הראויה להוראות הסעיפים הנ"ל של חוק מיסוי מקרקעין היא, כי הזכות במקרקעין הנמכרת במסגרת עסקה מהסוג הזה היא הזכות במקרקעין שאינם מפותחים, על כן שוויה של הזכות הוא כשוויים של המקרקעין שאינם מפותחים ואילו התשלום בגין עלויות הפיתוח העתידיות הינו תשלום נפרד ואינו חלק משווי המקרקעין.
ההלכה המנחה בעניין זה נקבעה בעבר בעניין שרביט (ע"א 2960/95 מנהל מס שבח מקרקעין נ' שרביט ייזום פרויקטים ובניה) שבו נקבע, כי השאלה המרכזית שיש לבחון היא האם במועד חתימת הסכם המכר בוצעו במגרש עבודות פיתוח ואם כן, הרי ששווי העבודות הנ"ל כלול בשווי המקרקעין, גם אם נקבע בגינן תשלום נפרד בהסכם ואילו אם במועד חתימת הסכם המכר טרם בוצעו עבודות הפיתוח, הרי שיש לראות את שווי המקרקעין ללא הפיתוח (גם אם המוכר התחייב לבצע בעתיד עבודות פיתוח במגרש).
יחד עם זאת בפסיקה מאוחרת יותר של בית המשפט העליון נדונו מספר מקרים אשר הכניסו מעט חוסר וודאות להלכה הפשוטה שנקבעה בעניין שאביט וזאת כדלקמן:
בעניין אורלי (ע"א 5025/03 מנהל מיסוי מקרקעין איזור תל אביב נגד אורלי חברה לבנין ופיתוח בע"מ) נדון מקרה שבו חברה אחת רכשה מחברה אחרת מקרקעין שבהם אושרה בקשה להיתר בניה אך טרם ניתן היתר בניה בשל אי תשלום היטלי פיתוח ואגרות. במסגרת אותו ההסכם נקבע כי הרוכשת תרכוש את המקרקעין וכן תממן עבור המוכרת את היטלי הפיתוח והאגרות לצורך השלמת קבלת היתר הבניה. באותו עניין קבע בית המשפט העליון כי הזכות הנרכשת כללה לא רק את שווי המקרקעין (ללא היתר) אלא גם את שווי זכותה של המוכרת לקבלת היתר בניה (בכפוף לתשלום היטלים ואגרות), על כן נקבע כי יש לראות את שווי המקרקעין ככולל את סכומי ההיטלים והאגרות שבהן התחייבה לשאת הרוכשת.
בעניין פרידמן (ע"א 3534/07 פרידמן חכשורי חברה להנדסה ולבניה בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין אזור תל אביב) נדון מקרה שבו הרוכש זכה במכרז של מינהל מקרקעי ישראל (כשמה אז) במסגרתו נקבע מחיר לרכישת מקרקעין שאינם פנויים, כאשר במסגרת המכרז התחייב הזוכה לשאת גם בהוצאות הפינוי של המחזיקים במקרקעין. גם באותו עניין קבע בית המשפט כי הוצאות הפינוי שבהן התחייב לשאת הרוכש הינן חלק מהתמורה המשולמת על ידי הרוכש בגין המקרקעין ועל כן יש לראות בהוצאות אלה כחלק משווי המקרקעין החייב במס רכישה.
בעניין מידטאון (ע"א 914/14 מידטאון בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין אזור תל-אביב) נדון מקרה שבו יזם רכש מקרקעין בלתי מפותחים וכן התחייב ליטול על עצמו את התחייבות המוכר כלפי עיריית תל אביב לשאת בהוצאות פיתוח, התחייבות שהייתה תנאי לניצול זכויות הבניה הקיימות במקרקעין. גם במקרה זה קבע בית המשפט, כי הוצאות הפיתוח הינם למעשה חלק משווי המקרקעין שכן בבסיס העסקה עומדת כוונת הצדדים לרכישת מקרקעין שיש בהם זכויות בניה, זכויות המותנות בביצוע של אותן עבודות פיתוח.
בתוך כך טען מנהל מיסוי מקרקעין, כי גם במקרה הנוכחי יש לראות את שווי המקרקעין בהתאם לתכלית הכלכלית העומדת בבסיס החוזה, כאשר התכלית הכלכלית היא לרכוש מקרקעין מפותחים, גם אם עבודות הפיתוח ייעשו בפועל בעתיד.
 
הכרעת בית המשפט
בית המשפט העליון בדעת רוב של השופטים סולברג ווילנר (כנגד דעתו החולקת של השופט קרא) דחו את עמדת מנהל מיסוי מקרקעין וקבעו, כי שלושת פסק הדין הנזכרים לעיל אינם פוגעים בתוקפה של הלכת שרביט. בתוך כך שב וקבע בית המשפט, כי במכירת מקרקעין שטרם בוצעו בהן עבודות פיתוח שווי המקרקעין לא יכלול את עבודות הפיתוח העתידיות גם אם במסגרת אותו ההסכם התחייב הרוכש לשאת בעלות עבודות הפיתוח.
בית המשפט העליון אבחן את פסקי הדין שניתנו בעניין מידטאון, פרידמן ואורלי בכך שבאותם פסקי דין נדונה עסקה למכירת מקרקעין מושבחים כאשר ההשבחה לא הושלמה כתוצאה מאי מילוי התחייבותו של המוכר כלפי הרשויות (לתשלום אגרות, לפינוי מחזיקים או לביצוע עבודות פיתוח) משכך ומשנטל על עצמו הרוכש לשאת בהתחייבויות המוכר, יש לראות בעלותה של אותה התחייבות כחלק משווי המקרקעין.
מאידך במקרה הנוכחי, פיתוח המקרקעין אינו בגדר חיוב החל על המוכר ואינו חלק אינטגרלי מהעסקה, על כן אין לראות בעלות עבודות הפיתוח כחלק משווי המקרקעין.
 
לסיכום
מדובר בפסק דין אמיץ של בית המשפט העליון אשר דחה את עמדתו של מנהל מיסוי מקרקעין וקטע רצף של פסקי דין אשר נגסו בהלכה הקודמת שנקבעה בעניין שרביט.
פסק הדין קובע כלל ברור ופשוט ליישום- ככל שהמקרקעין אינם מפותחים בעת כריתת ההסכם, הרי שהוצאות הפיתוח העתידי לא יבואו בחישוב שווי המקרקעין, על פני הכלל המורכב אותו ניסה להציע מנהל מיסוי מקרקעין של בחינת המהות הכלכלית של העסקה.
יחד עם זאת, אין להתעלם מהעובדה כי פסק הדין ניתן ברוב קולות של שני שופטים כנגד דעתו החולקת של השופט השלישי ולא מן הנמנע כי ככל שנושא זה יחזור לבירור נוסף (או לדיון נוסף) בפני הרכב אחר, תהיה דעתו של בית המשפט העליון שונה.
 

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

1 ע"י 1 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.