תשר למלצרים: האם יש לסווג כתקבול למלצר או לבעל העסק?

לביהמ"ש המחוזי בלוד הוגש ערעור (עמ (מרכז) 11572-07-10) על ידי חברת נייט קופי בע"מ (להלן: "המערערת"), שהינה חברה המנהלת בית קפה, על החלטת פקיד השומה פ"ת (להלן: "המשיב") לפסול את ספרי המערערת לשנת המס 2009.
בביקורת שנערכה אצל המערערת נמצא מחוץ לקופה הרושמת סכום בסך 320 ₪, ששולם לטענת המערערת כ"טיפים למלצרים" ע"י לקוחות בית הקפה.
המשיב קבע כי ספרי המערערת לשנת המס 2009 פסולים לפי סעיף 145ב לפקודת מס ההכנסה, בשל אי רישום התקבול ובהעדר אי סיבה מספקת לאי הרישום.
עיקר המחלוקת בין הצדדים התייחסה לשאלה האם יש לסווג את התשר כתקבול בידי המערערת או בידי המלצר.
המשיב טען כי התקבול האמור הינו של המערערת וכי עליה לרושמו בקופה הרושמת. מכיוון שהתקבול לא נרשם ובהעדר סיבה מספקת, הרי שספרי המערערת פסולים.
עוד הוסיף המשיב וטען, כי מאחר ודמי השירות הינם חלק משכר עבודתם של המלצרים ומאחר ובין המערערת למלצרים מתקיימים יחסי עובד מעביד, יש לראות את דמי השירות כחלק מתקבוליה של המערערת, ומשלא רשמה תקבולים אלה, ספריה פסולים לפי סעיף 145ב לפקודה.

טענה נוספת אותה העלה המשיב היתה, כי מאחר ומתקיימים יחסי עובד מעביד בין המערערת למלצרים, והמערערת בגין יחסים אלו מחויבת לשלם למלצרים לפחות שכר מינימום – על פניו ניראה כי המערערת רואה בתשלום שכר המינימום כהוצאת משכורת בדוחות הכספיים והוצאה זו אף נתבעת לצורכי מס.
מנגד, טענה המערערת כי אין לראות בתשרים שהמלצרים מקבלים כהכנסות שלה. המערערת סומכת ידה על פסיקת ביהמ"ש העליון שקבעה כי המבחן לפיו נקבע האם תשלום מסוים הינו בגדר תקבול הינו "מבחן הוולונטאריות". כלומר, אם לקוח משלם את דמי השירות כחלק מדרישת התשלום המופנית אליו, ייחשבו דמי השירות כתקבול של בעל העסק, ואילו במקרים בהם תשלום התשר למלצר נעשה על בסיס וולונטארי, כלומר לפי רצונו הטוב של הלקוח, אזי אין מדובר בהכנסה של בעל המסעדה, אלא בהכנסה של המלצר.
בנוסף, טענה המערערת, כי אף אם תתקבל גישתו של המשיב ולו באופן תיאורטי – לפיה חייבת המערערת לכאורה ברישום דמי השירות כתקבול, הרי שתוצאת המס תהיה זהה בלאו הכי. המערערת נימקה טיעון זה בכך שהיא מעולם לא תבעה הוצאות שכר עבודה אשר מקורם בדמי השירות שקיבלו המלצרים מהלקוחות. ההוצאות היחידות שהמערערת נדרשה עבורן הן דמי ביטוח הלאומי עבור עובדיה, תשלומי "סגירה" לפיהם הייתה משלמת המערערת לעובד שסוגר משמרת – 30 ₪ לשעה והשלמות לשכר מינימום.

במסגרת הכרעתו התייחס ביהמ"ש למבחן המרכזי שאומץ בפסיקה- מבחן הוולונטריות. ביהמ"ש הדגיש כי מבחן זה מבוסס על הבנתו הסובייקטיבית של הלקוח: ככל שהלקוח סבור שמוטלת עליו החובה לשלם דמי שירות, דין דמי השירות הוא כדין כל רכיב אחר בארוחה והם נחשבים לתקבול של המסעדה. לעומת זאת, כאשר הלקוח מותיר את דמי השירות מתוך רצונו החופשי, לא ייחשבו דמי השירות כתקבול של המסעדה.
ביהמ"ש נדרש להתייחס לשתי נקודות חשובות נוספות. נקודה ראשונה היא עמדתו של היועץ המשפטי לממשלה בבגץ 2105/06 אסתר כהן נ' המוסד לביטוח לאומי (להלן "דנג"ץ כהן"), לפיה בניגוד להלכה הפסוקה, סבור הוא כי יש לראות את התשר שמקבל המלצר כהכנסה של בעל העסק וכי בעל העסק יחויב ברישומם כמו כל תקבול אחר. נימוקו של היועהמ"ש לעמדתו זו היה כי השירות שנותן המלצר הינו מרכיב אחד מתוך מכלול של מוצרים ושירותים שהמסעדה מספקת ללקוח, והפרדה בין השירות לבין מכלול הפעילות הינה מלאכותית.
דעתו של היועהמ"ש נדחתה בדנג"ץ כהן, וביהמ"ש קבע בעקבות כך, כי טיעוניו של המשיב המסתמכים על חוות דעתו של היועהמ"ש- דינם להידחות.
נקודה חשובה שנייה, אליה התייחס ביהמ"ש, היא מבחן אותו הציע המשיב: מבחן זה הינו מבחן חלופי למבחן הוולונטריות אשר נקבע בפסיקה. הטענה היא, כי דמי השירות משמשים בידי בעל העסק לתשלום שכר העבודה למלצרים. הנוהג המושרש הוא כי לקוחות המסעדה משאירים תשר באחוז קבוע יחסית ממחיר הארוחה, ובכך בעצם מסתמכים כל הצדדים הקשורים לעסקה: בעל המסעדה, המלצר והלקוח, על כך שהתשר יינתן כתמורה לשירות, בנוסף למחיר הקבוע בחשבון.
לדידו של המשיב, המערערת אשר מחויבת בתשלום שכר למלצרים מנהלת מעקב אחרי סך כל הטיפים, ועושה שימוש בכספים אלו לצורך תשלום שכר המלצרים. התשר אינו נותר בחזקתו של המלצר והוא אינו רשאי לשלשלו לכיסו הפרטי, אלא דמי השירות מתחלקים באופן שווה על ידי המערערת. תמצית טענת המשיב היא, שהתשר נמצא בשליטת המערערת, ולכן יש לראות זאת כהכנסת המעביד.

ביהמ"ש קבע כי אין לקבל את עמדת המשיב. אמנם אין מחלוקת כי דמי השירות מהווים את שכרו של המלצר, אך לא ניתן לומר כי לבעל העסק ישנה שליטה על הכספים. הדיווח היחיד שבעל העסק מקבל הוא, האם קורה כי דמי השירות לא עלו כדי שכר המינימום, בכדי להשלימם.
 
אשר על כן, נוכח העובדה כי ביהמ"ש העליון פסק בדנג"ץ כהן כי אין לשנות את ההלכה הפסוקה לפיה הכנסה של עובד מתשר היא הכנסה של המלצר ולא חלק מהכנסות המסעדה, פסק בית המשפט בערעור זה, כי אין ליצור הסדר משפטי חדש בנוגע למעמדם של דמי התשר בדרך של "חקיקה שיפוטית", וכן כי יש להותיר למחוקק את ההסדרה בעניין זה.
בנוסף, לאור העובדה כי עמדת היועמ"ש בדנג"ץ כהן, אשר זהה לעמדת המשיב, לא התקבלה ובהתאם להוראת סעיף 20 לחוק יסוד: השפיטה לפיו הלכה שנפסקה בביהמ"ש העליון מחייבת כל ביהמ"ש זולת ביהמ"ש העליון – דין הערעור להתקבל.
לאור כל זאת, ביהמ"ש קיבל את הערעור וביטל את ההחלטה על פסילת הספרים.