מאת: ;

על פסילת ספרי עוסק ושומות לפי מיטב השפיטה

עוסקים מחויבים לנהל פנקסי חשבונות בהתאם לענף פעילותם, ולהקפיד על ניהולם בהתאם לכללים שקבע המחוקק. מקום בו עוסק מפר את חובותיו אלה, ומנהל פנקסי חשבונותיו שלא בהתאם לדין, יוכל פקיד השומה לפסול את פנקסיו. פסילת פנקסים הינה צעד חמור ביותר עבור עוסק, ויכול להביא למשמעויות כלכליות קשות ביותר במקרה בו יחליט פקיד השומה על הוצאת שומה לפי מיטב השפיטה לעוסק שפנקסיו נפסלו.
 

חובת ניהול פנקסי חשבונות וסמכות פקיד השומה לפסילתם

סעיף 130 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] ("הפקודה") מסמיך את רשות המסים לחייב עוסק לנהל פנקסי חשבונות בהתאם להיקף וסוג פעילותו. בפנקסים אלה נדרש העוסק לרשום את הכנסותיו, הוצאותיו, תקבוליו וכל היבט הנוגע לפעילותו המסחרית, ובהתאם לאופן המפורט בהוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), תשל"ג-1973 ("הוראות ניהול פנקסים").
בהוראות ניהול פנקסים מפורטים הכללים הטכניים לגבי שיטת תיעוד הפעילות העסקית החל מהאופן הצורני שבו נדרש להיעשות התיעוד, וכלה בדרישות הסף לאופן התיעוד (ספר כרוך, קובץ מחשב שלא ניתן לשנותו וכיו"ב). חלקן השני של הוראות ניהול הפנקסים מיועד על מנת לייצר התאמה בין אופן ניהול החשבונות ובין עיסוקו של הנישום, וכן להביא לשיטת ניהול ספרים תקינה ומסודרת.
במקרים בהם העוסק מנהל פנקסים שלא בהתאם להוראות ניהול פנקסים, או לא מנהל פנקסים כלל, מסמיך סעיף 130(ב) לפקודה את פקיד השומה לסרב לקבל פנקסי חשבונות. עם זאת, יצוין כי סטייה שאינה מהותית מהוראות ניהול פנקסים (באופן שלמרות הליקויים מסוגל פקיד השומה לקבוע את הכנסת העוסק ולהתחקות אחר פעילותו - אינה עילה מספקת לפסילתם בכללותם.
מאידך, סעיף 145 לפקודה קובע שאי ניהול סרט קופה ע"י נישום החייב בכך, ואי רישום תקבול ייחשבו כעילה המצדיקה פסילת פנקסים, כאשר עבור נישומים שכשלו מלרשום תקבול פעמיים או יותר בשנת מס, או ב-12 חודשים רצופים במהלך שתי שנות מס, או לאחר שקיבל אזהרה בכתב מפקיד השומה – ייפסלו ספריו גם עבור שתי שנות המס הקודמות לשנה בה לא נרשם תקבול כאמור. בד בבד, קובע סעיף 130(יא)(1) לפקודה כי הוצאת חשבונית כוזבת, השמטת תקבולים מדיווח או ניכוי הוצאה שלא כדין (בין אם הוצאה פרטית ובין אם פיקטיבית) – יביאו לפסילת פנקסים.
סירוב פקיד השומה לקבל פנקסי חשבונות כמוהו כפסילת פנקסי החשבונות שנוהלו על ידי העוסק בפועל, ופקיד השומה נדרש לנמק את החלטתו.
לפסילת פנקסים נפקויות רבות, בהן סירוב להתרת ניכוי הוצאות, סירוב להתרת קיזוז הפסדים, איסור להתרת ניכויים וקיזוזי פחת, ריבית, חובות אבודים וכיו"ב וכן שלילת זכאות לתביעת זיכוי מס לפי סעיף 121א לפקודה.
יצוין בנוסף שסעיף 95(א) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 ("חוק מע"מ") קובע שהחלטה לפסילת פנקסים גוררת הטלת קנס על העוסק בהיקף של עד 1% ממחזור פעילותו באותה שנה.
 

ערעור על החלטה לפסילת פנקסים

בפני העוסק קיימת האפשרות לערור על החלטת פקיד השומה לפסול פנקסי חשבונות בפני ועדה מיוחדת לניהול פנקסים בת שלושה חברים, וזאת תוך 30 ימים ממועד ההחלטה, או לבקש מפקיד השומה לעיין מחדש בהחלטתו, ואם החליט להותיר את הפסילה על כנה - לערער על החלטתו בפני בית המשפט המחוזי בתוך 60 ימים או בצירוף ערעור על שומה לשנת המס לגביה נפסלו הפנקסים.
פקיד השומה הוא הנושא בנטל להראות מה הם הליקויים שהביאוהו לפסול את פנקסי העוסק, והוא יכול לעשות זאת באמצעות הצגתן של ראיות מינהליות (החלשות בעוצמתן למול ראיות 'רגילות').
 

שומה לפי מיטב השפיטה – כללי

סעיף 145א לפקודה מקנה לפקיד השומה סמכות להוציא שומה לפי מיטב השפיטה במקרים בהם הוא סבור שרישומי העוסק אינם משקפים את הכנסותיו (כאשר אין בהוצאת שומה כאמור כדי ללמד על פסילת פנקסים), וזאת בכפוף למתן זכות לנישום להשמיע את טענותיו.

ככלל, סעיף 155 לפקודה קובע שבערעור על החלטה בהשגה בפני בית המשפט נטל הצגת הראיות מוטל על המערער (הנישום). עם זאת, קובע סעיף 155 כי פנקסי חשבונות קבילים (שאינם פסולים) מטילים על פקיד השומה נטל להצדיק את השומה.

כך, במקרים בהם פנקסי העוסק תקינים ואינם פסולים, והמחלוקת בבסיס השומה נובעת משאלה פנקסית (שעניינה בנתונים המצויים בדיווחי העוסק) – נדרש פקיד השומה "להצדיק" את שומתו – רף ראייתי חלש בעוצמתו שאינו מחייב ראיות מדויקות, והוא הצד שיביא ראיותיו ראשון במסגרת ההליך המשפטי. מן העבר השני, בנסיבות אלו נדרש הנישום להתגונן בפני הנטען כנגדו באמצעות הרמתו של "נטל השכנוע" לפיו השומה מופרזת.
מן העבר השני, במקרה בו לא נפסלו הפנקסים אך מדובר בשאלה 'לבר פנקסית', מוטל נטל השכנוע על הנישום, והוא הצד שיביא ראיותיו ראשון במסגרת ההליך המשפטי.
 

פסילת פנקסים ושומה בצו

בפתח הדברים יצוין שסעיף 130 מגביל את סמכותו של פקיד השומה להוציא שומה על בסיס פנקסים שנפסלו, וזאת עד לחלוף התקופה בה רשאי הנישום לערער על החלטת פסילת הספרים. מאידך, בתי המשפט פסקו כי לאור תכלית גביית מס האמת, ובהתאם לסעיף 147 לפקודה, זכאי פקיד השומה לתקן את החלטתו לגבי קבילות פנקסיו של עוסק, וזאת גם לאחר הוצאתה של שומה (אם כי בית המשפט ציין שדרך המלך היא פסילת פנקסים ורק לאחריה הוצאת שומה).

עם זאת, חשוב לעמוד על משמעות פסילת פנקסים בקשר לחבות המס ככלל ובקשר לשומה לפי מיטב השפיטה בפרט.

ראשית, סעיף 191ב לפקודה קובע כי על נישום שלא ניהל פנקסים כלל, או לא ביסס את דוחותיו על פנקסי חשבונות תוטל תוספת מס בשיעור 10% מהכנסתו החייבת לגבי השנה בה חלה ההפרה, ובשיעור 20% עבור כל שנה לאחר מכן שבה לא נוהלו פנקסים.
שנית, קיימת משמעות לפסילת הפנקסים גם לגבי הליך תקיפתה של שומה לפי מיטב השפיטה.
בתי המשפט הגדירו נישום שפנקסיו נפסלו כ"נישום הפורק ממנו עול חוק והוראות", ומשעה שנפסלו הפנקסים כאמור – נטל השכנוע ונטל הצגת הראיות מוטלים שניהם על הנישום מחד – שכן הוא האחראי לנזק הראייתי שנגרם מפסילת פנקסי (ונשללת יכולתו להישען על ראיות מתוך הפנקסים הפסולים), בעוד מן העבר השני נטל הראיה המוטל על פקיד השומה להצדיק את שומתו – מוקטן, כך שפקיד השומה יוכל להישען על אומדנים, הערכות וניסיון מקצועי.
חשוב לציין שפסילת פנקסי עוסק אינה 'סותמת את הגולל' על טענותיו כנגד שומה לפי מיטב השפיטה, אך מגבירה באופן משמעותי את הנטל הנדרש ממנו לשם כך – ועליו להוכיח באמצעות ראיות ברורות ואמינות (שאינן מצויות בפנקסיו הפסולים) – כי הערכות פקיד השומה שבבסיס שומתו לפי מיטב השפיטה הן שרירותיות או מופרכות
לסיכום, עוסק נדרש לנהל פנקסים בנסיבות מסוימות ועל פי כללים מוגדרים, כאשר הפרתם באופן שמונע מפקיד השומה מלהתחקות אחר פעילותו הכלכלית, או הפרות מסוימות המוגדרות בפקודה – יביאו לפסילת פנקסיו.
משעה שנפסלו פנקסי העוסק מתגבר הקושי להיאבק בשומה לפי מיטב השפיטה שהוצאה לו, שכן הנטל לשכנוע בצדקת טענותיו מתגבר הן בשל מצבו, והן בשל העובדה כי ישנו קושי להוכיח טענות לגבי היקף פעילותו שלא באמצעות נתונים ומסמכים שמקורם בפנקסיו הפסולים. הדברים מקבלים משנה תוקף לאור 'הקטנת' רף הראיות הנדרש מפקיד השומה בנסיבות של פסילת פנקסים לכדי אומדנים ושיקול דעת גרידא (ככל שאלה אינם מופרכים מיסודם).
 
נציין שפסילת פנקסים עלולה לגרור גם הליכים פליליים מכוח הפקודה, וכן שומות והליכים פליליים מכוח חוק מע"מ.
מומלץ להקפיד על ניהול תקין של פנקסים על מנת להימנע משומות מופרזות בהן יהא קושי משמעותי להיאבק.
משרדנו מורכב מעו"ד ורו"ח יוצאי פירמות רואי החשבון הגדולות ויוצאי רשות המסים, וביכולותם ללוות כל עוסק בניהול הליכים בקשר לפסילת פנקסים והליכי שומה, השגה, ערעור וערעור נוסף.

 

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

1 ע"י 1 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.