מאת: ; ;

שינויים דרמטיים במיסוי רווחים בלתי מחולקים+ - חוק התייעלות כלכלית

ביום 31.12.24 עבר בכנסת בקריאה שנייה ושלישית חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת 2025) התשפ"ה - 2024 (להלן: "חוק ההתייעלות הכלכלית"), במסגרתו אושר תיקון 277 לפקודת מס הכנסה (להלן: "תיקון 277"). תיקון זה קובע שינויים תקדימיים במספר סוגיות, להן השפעה מהותית על  מיסוי חברות מעטים וחברות ארנק.
במאמר זה נסקור את סעיפים 81א' – 81ו' לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), תשכ"א – 1961 (להלן: "פקודת מס הכנסה" ו/או "הפקודה"), אשר התווספו במסגרת תיקון 277 לפקודה, ומטילים למעשה מיסוי נוסף וחדש על רווחים לא מחולקים בחברות מעטים.
 
מה הם רווחים לא מחולקים ומדוע יש למסותם
בכדי להבין את הרציונל מאחורי הטלת מיסוי על רווחים לא מחולקים, יש להבין תחילה את ההבדלים בין אופן מיסוי היחיד, לבין אופן מיסוי חברה. בעוד יחיד ממוסה בתום שנת המס על כל הכנסתו החייבת, היינו מס שולי היכול להגיע לשיעור של עד 47% ועד 50% (בתוספת מס יסף טרם התיקון). מיסוי חברה לעומת זאת נעשה באופן דו שלבי, ראשית, החברה ממוסה בתום שנת המס, במס חברות בשיעור 23% על כל הכנסתה החייבת, לאחר מכן ממוסה פעם נוספת בשיעור של 30%-25% (מגובה הדיבידנד לא כולל מס ייסף) רק כאשר החברה תחלק דיבידנד לבעלי המניות שלה.
 כך יוצא, כי חברות יכולות שלא לחלק דיבידנד מרווחיהן או לחלק רק חלק ממנו, ובכך, יתרת הרווחים שלא חולקו ישארו בעודפי החברה ולא ימוסו במס דיבידנד. על אף שהדבר מוביל הלכה למעשה לדחיית תשלום מס, יש באמור היגיון כלכלי רב. שכן, הרציונל הוא שהכספים השמורים בחברה, ישמשו להשקעה, פיתוח וצמיחת החברה, אשר יובילו בסופו של יום, הן להגדלת הכנסות, וכפועל יוצא למס גבוה יותר, והן ברמה הרוחבית לצמיחה במשק.
ואולם, רבים עושים שימוש בפרצה זו באופן שלא מביא לידי ביטוי את האמור לעיל. כך, חברות רבות משאירות את רווחיהן בחברה, וכך מעכבים ונמנעים מתשלום מס דיבידנד. אך אינם משתמשים באותם כספים לצורך פיתוח החברה, אלא לצורך השקעות פסיביות דוגמת מניות, נדלן וכו', שאינן תורמות לצמיחת החברה. השקעות אלו מטיבן הינן השקעות ארוכות טווח, אשר מאפשרות למעשה לבעל המניות, לדחות את השלב השני במיסוי הדו שלבי, למעשה, עד אין קץ.
יתרה מכך, מצב זה הוביל רבים לפתוח חברות קטנות, לרבות "חברות משלח יד" "וחברות ארנק", אשר כל תכליתן הכלכלית להתאגדות שכזו, הינה יתרון המיסוי הדו שלבי, אשר מאפשר לשמור כספים בחברה ולהשקיע השקעות ארוכות טווח.
 
מושגי מפתח
הוראות סעיפים 81א-81ו לפקודה אשר התווספו בתיקון 277 וקובעות את תוספת המס על רווחים לא מחולקים בחברת מעטים, כוללות מספר מושגים חדשים אשר אינם היו מוכרים בפקודה בטרם תוקנה – על מנת להבין כהלכה הוראות אלו, יש לעמוד ולהסביר תחילה את אותם מושגים.
1. "חברת מעטים": מושג זה אינו מושג חדש, והגדרתו הייתה מוכרת בפקודה עוד בטרם תיקון 277, אולם כיוון שתוספת המס כאמור חלה על חברות אלו בלבד, מצאנו לנכון להבהירו גם כן – חברת מעטים מוגדרת בסעיף 76 לפקודה.
המדובר בחברות אשר בשליטת 5 בני אדם לכל היותר, יש להדגיש בעניין זה, כי הפקודה קובעת - יש לראות "אדם" גם כאדם וקרובו, לרבות בן משפחה, שותפים בשותפות וכיוב. כלומר ניתן יהיה לראות בחברה כחברת מעטים, גם במקום בו קיימים יותר מ-5 בעלי מניות, אך מדובר בבני משפחה לצורך העניין.
2. "רווחים נצברים": מוגדר בסעיף 77 לפקודה, מדובר בהכנסה החייבת של החברה, וההכנסה הפטורה ממס, לאחר קיזוז הפסד שלא קוזז ובניכוי מס ששולם ודיבידנד שחולק, ובניכוי סכום הרווחים הנצברים שיוחסו לבעל המניות, וזאת, מיום הקמת החברה ועד תום שנת המס בה ניתנת השומה.
3. "רווחים נצברים פטורים": מוגדר בסעיף 81א(1) ו-81א(2) לפקודה - הכנסות ממפעל מוטב, מאושר, מועדף/טכנולוגי, הכנסות ממפעל תעשייתי, הכנסות ממכירת דירות מגורים כמלאי עסקי, הכנסות של מוסד כספי מפעילותו כמוסד כספי.
  1. הסכום המתקבל מצירוף כל ההכנסות האמורות לעיל אשר הופקו בשבע שנות המס שקדמו לשנת המס בה ניתנת השומה.
  2. הסכום המתקבל מצירוף כל ההכנסות האמורות לעיל בהפחתת עלות נכסים מיוחדים.
  • "עלות נכסים מיוחדים": מדובר למעשה בשתי מושגים, עלות ונכסים מיוחדים:
    לפי הגדרת "יתרת מחיר מקורי" בסעיף 88 לפקודה, או לפי הגדרת "יתרת שווי רכישה" בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין.
    "נכסים מיוחדים": נייר ערך כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה, נכס פיננסי או נכס בלתי מוחשי המצמיח הכנסה מתמלוגים.
4. "רווחים נצברים חייבים": רווחים נצברים בהפחתת רווחים נצברים פטורים.
5. "רווחים עודפים": רווחים נצברים חייבים בניכוי המגן הגבוה מהמגנים להלן:
  1. "מגן רווחים": מדובר בסכום קבוע בסך 750,000 ₪.
  2. "מגן הוצאות": הגבוה מבין – סכום ההוצאות בשנת המס/ממוצע ההוצאות בשנת המס ובשתי שנות המס שקדמו לה.
  3. "מגן נכסים": עלות נכסי החברה בתוספת "עלות חבר בני אדם מוחזק" ובניכוי כל אלו – נכסים מיוחדים, הון מניות ופרמיה, הלוואה מצד קשור
 
אופן חישוב תוספת המס
 
לאחר חילוץ רכיב הרווחים העודפים ניתן לחשב את תוספת המס בנקל, כאשר תוספת המס, היא למעשה מכפלה של 2%, בסכום המתקבל מהפחתת הרווחים העודפים כאמור לעיל, בסכום הדיבידנד שחולק בשנת המס.
לשם המחשת אופן החישוב במלואו, ראו התרשים להלן:
באופן זה, הוראות סעיפים 81ו-81א מטילות על חברות מעטים תוספת מס בגובה 2% מסך הרווחים העודפים (בניכוי דיבידנד). יש לציין שמדובר במהלך קריטי, שכן, מעבר לעובדה שמדובר במס רטרואקטיבי, החל על כל רווחיה העודפים של החברה, מיום הקמתה, ועד תום שנת המס בה ניתנת השומה. הרי שמעתה והלאה, מדובר "בכללי משחק" חדשים לחלוטין, שאותן חברות יצטרכו ללמוד להסתגל אליהם.

תוספת המס לא תחול כאשר
סעיף 81ב לפקודה קובע את חיוב תוספת המס לחברת מעטים" באופן גורף, בהתאם לכך יש לומר, כי תוספת המס תחול גם על חברה מעטים ישראלית המוחזקת על ידי תושב חוץ, וכן, גם על חברת מעטים זרה המוחזקת על ידי תושב ישראל.
עם זאת, סעיף 81ב(ב) לפקודה קובע כי לא תחול תוספת מס על הרווחים העודפים, כאשר מתקיים אחד מהמקרים להלן:
 
  1. הפסדיה השוטפים של החברה עולים על עשרה אחוזים מסך הרווחים הנצברים.
  2. החברה חילקה דיבידנד בשיעור העולה על 50% מסך הרווחים העודפים.
  3.  החברה חילקה דיבידנד בשיעור של 6% מסך הרווחים הנצברים לתחילת שנה. (כאשר בעניין זה יצוין, כי הוראת המעבר קובעת כי בשנת 2025, די בשיעור של 5% מסך הרווחים הנצברים).
לכך, יש להוסיף את המובן מאליו, כי תוספת המס לא תחול במקום בו אין לחברה רווחים עודפים.
 
לסיכום
מודל המיסוי הדו שלבי אשר בבסיסו, נועד בין היתר לעודד בעלי מניות לפתח ולהגדיל את עסקם. בפועל המיסוי הדו שלבי, עודד חברות רבות שהפיקו רווחים, שלא לחלקם כדיבידנד, ולהשקיעם באמצעות החברה בנכסים פסיביים, שאינם חלק מפעילות החברה, ואשר אינם תורמים למטרה זו.
סעיפים 81ו – 81א לפקודה אשר התווספו לאחרונה במסגרת תיקון 277, קובעים תוספת מס בשיעור 2% מרווחיה העודפים של חברת מעטים. זאת עקב אי חלוקת דיבידנד, ועקב אי שימוש ברווחים לפעילות הריאלית של החברה.
בעניין זה חשוב לציין ולהבהיר, כי על אף שמדובר בחוק שנכנס לתוקף בשנת 2025, תוספת המס למעשה הינה רטרואקטיבית, במובן שהיא חלה על כלל הרווחים העודפים בחברה (בהתאם לחישוב לעיל), מיום הקמת החברה, ועד תום שנת המס בה ניתנת השומה.
הוראות חוק אלו הינן דרמטיות, ומעמידות חברות מעטים מול דילמות כלכליות, עסקיות ומיסויות לא פשוטות. למעשה, מדובר בעולם חדש לחלוטין עבור אותן חברות. משכך, טוב יעשו אם יתייעצו עם גורם מקצועי על אופן התנהלותם, קל וחומר, מקום בו הוראות החוק החדשות קובעות מושגים והגדרות סבוכות, המקשים על הבנת הדברים. עם זאת, חשוב לציין כי הנושא כולו עודנו "בחיתוליו" וסביר מאוד להניח כי צפויות התפתחויות.  
 
 
 
 

לשיחת ייעוץ
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

3 ע"י 2 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.