מאת: ;

עבירות מס לפי פקודת מס הכנסה - ניתוח משפטי

ע"פ פקודת מס הכנסה כל בעל עסק, חברה, או כל התאגדות אחרת בישראל הקבועים בחוק – מחויבים להגיש למס הכנסה, אחת לשנה, דו"ח על הכנסתם בארץ ובחול.
הדו"ח השנתי חייב לשקף את כל שהמדינה דורשת על פי חוק, ובכלל זה על הדוח להתייחס לכל ההכנסות חשבונות הבנק בארץ ובחול, הנכסים, המניות וכיו'ב', כך שהנישום בפועל יתנהל בשקיפות מלאה מול רשויות המס.
נדמה, כי כל עוד הנישום יתנהל באופן שקוף אל מול המדינה, וידווח על כל פועלו, וכל עוד העובדות הנדרשות נכללות במסגרת דיווחיו – אזי המחלוקת השומתית, ככל שתהיה כזו, תישאר קרוב לוודאי במישור האזרחי. מנגד, מקום בו התנהלות הנישום אינה תעלה בקנה אחד עם האמור לעיל, ומדיווחיו יושמטו פרטים כאלו ואחרים, יוכל הדבר לעלות לכדי עבירה פלילית.
בעניין זה, כאן המקום לציין, כי רף הענישה בעבירות מס הינו גבוה, ובתי המשפט, בפסיקותיהם, מדגישים את הצורך בענישה מחמירה בעבירות מס בשל הפגיעה בקופת המדינה ובשוויון החברתי. כך בעבירות מס חמורות  נוטה בית המשפט להטיל עונשי מאסר בפועל.
במאמר זה, נסקור את מרכיבי העבירות בחלק העונשי שבפקודת מס הכנסה – עבירות אלו ניתן לחלק לשניים, האחת, עבירות הדורשות יסוד של רשלנות, השנייה עבירות הדורשות יסוד של כוונה.
 
עבירות הדורשות יסוד של רשלנות
תחת קבוצת עבירות זו נכללות העבירות לפי סעיפים 216,217,218 ו-219.
חומרת עבירות אלו משתנה בין אחת לאחרת, אולם המשותף להן הוא כי כולן עבירות מסוג עוון, על אף עונש המאסר המופיע בעבירות אלו, על פי רוב הענישה בהן מסתכמת במאסר על תנאי לצד קנס מנהלי.
עבירות אלו אינן דורשות כוונה, לשון החוק נוקטת בעניינן במספר מונחים שונים לרבות הצדק סביר, סיבה מספקת וכו'. אולם נדמה כי הכוונה בכולם זהה, לפיה, די שיוכח כי הנאשם נהג באופן שאינו סביר מבחינה אובייקטיבית, בכדי לבסס הרשעה. כלומר, התנהגות הנישום נבחנת פי על מבחנו של האדם הסביר אשר הוא המבחן המקובל לרשלנות, מכאן, כי די ביסוד נפשי מסוג רשלנות בכדי לבסס הרשעה לפי סעיפים אלו.
 
עבירות הדורשות יסוד של כוונה - סעיף 220 לפקודה - מרמה
עבירת המס לפי סעיף 220 נחשבת לעבירה החמורה ביותר בפקודת מס הכנסה, עבירה זו כוללת פעולות כמפורט לעיל שמטרתן התחמקות מתשלום מס. עבירה זו מטילה אחריות פלילית כבדה על מבצעה, והעונש בגינה יכול להגיע עד 7 שנות מאסר, לצד קנסות גבוהים, של עד פי שניים מגובה הסכום שהעלים בביצוע העבירה.
ניתן לשים לב, כי בעוד סעיפים קטנים 1-4 ו-6 מפרטים מעשים ומחדלים ספציפיים אשר מהווים עבירה על החוק, סעיף קטן 5 הינו סעיף פתוח ורחב, שאינו מתאר פעולה ספציפית. זאת מכיוון שסעיף 220(5) הינו סעיף סל, אשר מופעל כאשר המעשה או המחדל המיוחסים לנאשם, אינם נתפשים ברשתה של אף לא אחת מן החלופות בסעיפים 1-4 ו-6. שכן, סעיף 220(5) אינו מוגבל לאופן ביצוע המרמה במס, מאחר ולפי לשונו, כל מרמה שבה משתמש אדם כדי להונות את שלטונות המס יכולה להיתפס על יד סעיף 220(5).
 
יסודות העבירה
מדובר בעבירה התנהגותית, מכאן שהדגש כאן הוא על התנהגות הנאשם וכוונתו ולא על התוצאה שעניינה העלמת מס. כלומר, הדרישה היא לפעילות מתוכננת, המיועדת ביודעין, ובאמצעים לא חוקיים להקטנת חבות המס, וזאת ללא קשר להשגת התוצאה של התחמקות ממס.
היסוד הנפשי הנדרש הינו יסוד נפשי מיוחד מסוג כוונה להתחמק ממס. כלומר, על מנת לבסס הרשאה לפי סעיף 220, בשלב הראשון על התביעה תחילה להוכיח כי הנאשם ביצע את אחד המעשים או המחדלים המפורטים בסעיפים קטנים 1-4 ו-6 לסעיף 220 ו/או פעל במעשה אחר שיש בו מרמה עורמה או תחבולה (כאשר דנים לפי סעיף קטן 5). לאחר הוכחת המעשה כאמור, על התביעה להוכיח כי כוונתו של הנאשם שניתן ללמוד עליה מנסיבות המקרה הייתה להתחמק בזדון ממס.
 
על הקושי בהוכחת היסוד הנפשי
עקב הקושי, בייחוד בתחום העבירות הפיסקאליות להוכיח כוונה כשאין הנאשם בעצמו מודה בזה, את הכוונה בסעיף 220  מוכיחים באמצעות ראיות נסיבתיות אשר מלמדות על הכוונה הפלילית, ראו למשל: ע"פ 373/79 חיים פטר נ' מדינת ישראל – "הכוונה נלמדת על פי רוב כהיקש מתוך כלל הנסיבות העובדתיות, שהרי מעטים המקרים, בהם מגלה הנוגע בדבר בבירור את סגור לבו, ומודיע כי התכוון במזיד להתחמק ממס;"
 כך לדוגמא, ניתן להסיק מנסיבות של קיום מערכות כפולות של פנקסי חשבונות, רישומים כוזבים, זיוף מסמכים, הסתרת נכסים או חשבונות בנק, הסתרת מקור הכנסה או רישומו בשמו של אחר, וכיוב'. וכן אף מדרך התנהגות מסוימת של הנאשם.
מנגד, כאשר הוכיחה התביעה בשלב הראשון מעשה כמפורט בסעיפים קטנים לסעיף 220, טענות הגנה אשר יוכל הנאשם לעלות הן: כי מטרת המעשה או המחדל אינה הייתה לשם התחמקות ממס, טענה נוספת היא כי האמין בתום לב כי המעשה או המחדל הינו חוקי, בין אם עקב בדיקה שעשה בעצמו ובין עם עצה מוסמכת שקיבל, לרבות חוות דעת משפטית.   
 
לסיכום
פקודת מס הכנסה קובעת שורת עבירות מס, את עבירות אלו ניתן לחלק ל-2 - האחד, עבירות אשר דורשות יסוד של רשלנות, ובכלל זה כלל העבירות המנויות בסעיפים 216,217,218 ו-219 לפקודה. עבירות אלו אינן דורשות כוונה, ודי בהוכחת רשלנות של הנישום בכדי להרשיעו לפי אחת מעבירות אלו, על אף עונש המאסר המופיע בעבירות אלו, על פי רוב הענישה בהן מסתכמת במאסר על תנאי לצד קנס מנהלי.
לצידן, פקודת מס הכנסה קובעת, עבירה חמורה יותר הדורשת יסוד של זדון וכוונה להתחמק ממס, זו עבירת המרמה שבסעיף 220 לפקודת מס הכנסה, הרשעה בעבירה זו טעונה בהוכחת כוונתו של הנאשם להתחמק ממס, בשל הקושי בהוכחה שכזו התפתחה בפסיקה שורה של נסיבות מהן ניתן ללמוד על כוונת הנאשם ועל בסיסים ניתן להוכיח את כוונתו ולהרשיעו. בניגוד לעבירות הדורשות יסוד רשלנות, הרשעה בעבירה לפי ס' 220 נושאת בחובה עונש חמור הכולל מאסר בפועל לצד קנסות גבוהים.
 

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

1 ע"י 1 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.